Как бухгалтеру оценивать запасы по ФСБУ 5/2019

С 1 января 2021 года учет запасов организация должна вести по новому стандарту ФСБУ 5/2019, утвержденному приказом Минфина №180н от 15.11.2019. Стандарт обязателен к применению всеми организациями, кроме бюджетных организаций и микропредприятий, применяющих упрощенные способы учета.

Самые серьезные изменения затронули классификацию и оценку запасов: в состав запасов опять включается незавершенное производство, появились новые группы запасов, применяются новые методы оценки, в том числе, по справедливой стоимости, введена обязательная проверка запасов на обесценение на основе чистой стоимости продажи.

Появились также новые правила по учету незавершенки и готовой продукции, новые раскрытия информации по запасам.

Теперь необязательно приходовать запасы по наименованиям и единицам измерения поставщиков, как того требовали Методические указания 119н. Кстати, они утратили свою силу с момента вступления в действие ФСБУ 5.

После того, как организация приняла запасы к учету, ей разрешается изменить единицы учета, так как предприятие вправе самостоятельно определять наименование и единицу запасов исходя из их вида, предназначения и планов по использованию (п. п.6, 7 ФСБУ 5/2019)

Большая часть запасов при поступлении оценивается по фактической себестоимости. Все виды скидок, льгот, уступок от поставщиков уменьшают фактическую себестоимость. Возмещаемые налоги и сборы, включая НДС, вычитаются, как и прежде.

Согласно ФСБУ 5/2019 фактическая себестоимость включает в себя затраты на создание и (или) приобретение запасов. Помимо этого, в нее входят расходы по приведению запасов в состояние и местоположение, необходимые для потребления, продажи или использования, которые и ранее включались в стоимость приобретения запасов в качестве транспортно-заготовительных расходов, а именно:

• затраты на доработку, сортировку, фасовку, улучшение технических характеристик запасов;
• доставку к месту реализации, потребления и использования запасов,

а также новые статьи:

• оценочные обязательства по демонтажу, утилизации, восстановлению окружающей среды;
• процентные расходы за отсрочку платежа (если платеж отсрочен более чем на 12 месяцев). Определение суммы процентов происходит либо по договору, либо расчетным путем.

Если организация применяет упрощенный способ учета запасов, то согласно п.7 ФСБУ 5/2019 в фактическую себестоимость запасов включаются лишь суммы, подлежащие уплате продавцу (без НДС, на дату признания), остальные расходы, связанные с приобретением и доставкой запасов можно списывать на расходы периода. Обращаем внимание, что порядок применения упрощенных способов учета необходимо фиксировать в учетной политике организации.

ФСБУ 5/2019 ввел особые правила признания запасов – материальных ценностей, которые остаются в полном или частичном распоряжении организации после выбытия внеоборотных активов, а также запасов, образующихся в процессе содержания и ремонта внеоборотных активов.

В таких случаях за фактическую себестоимость принимается наименьшая из величин:

• стоимость учета аналогичных запасов, созданных или приобретенных при обычном операционном цикле;
• балансовая стоимость списываемых активов и затрат на демонтаж и разборку основных средств, приведение их в состояние, необходимое для продажи, потребления, использования.

В себестоимость запасов не включаются затраты в связи с ЧП, авариями, стихийными бедствиями, а также траты на хранение. Исключение составляет хранение, которое является частью подготовки к использованию или обусловлено особенностями создания (приобретения).

В этой ситуации запас приходуется по справедливой стоимости полученного имущества. Для целей ФСБУ 5/2019 справедливая стоимость определяется порядком, установленным МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», введенным в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н. Если справедливую стоимость полученного имущества установить невозможно, используется справедливая стоимость переданных запасов. Однако, на наш взгляд, такие случаи будут очень редкими.

Если организация применяет упрощенные методы учета, то справедливую стоимость поступивших запасов может не определять, а отражать их по балансовой стоимости передаваемых активов или по фактическим затратам не выполнение работ или оказание услуг в случае, если обменивались не активы (п. 14 ФСБУ 5/2019).

Введено понятие прямых и косвенных расходов. Фактическая себестоимость незавершенного производства включает и те, и другие затраты. Прямые расходы – это затраты, прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг. Косвенные расходы – это затраты, которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг.

Организация сама должна определить перечни прямых и косвенных расходов, также, как и способ распределения косвенных. Важно помнить, что в производственные расходы не входят:

• сверхнормативные затраты, которые возникают, как правило, по причине брака, простоя и т.п. (ранее они включались в себестоимость незавершенного производства и готовой продукции);
• чрезвычайные расходы;
• управленческие расходы (исключая непосредственно связанные с производством);
• расходы на хранение (исключая те, которые являются частью технологии);
• расходы на рекламу и продвижение продукции;
• иные расходы, не связанные с производством (п. 26 ФСБУ 5/2019).

Имеет значение и серийность. Если предприятие производит единичные заказы, они отражаются в учете и отчетности по фактической себестоимости.

При массовом (серийном) производстве, можно оценивать незавершенное производство:

• по прямым затратам; или
• по плановой (нормативной) себестоимости.

Плановые (нормативные) затраты фиксируются в плановых калькуляциях, сметах исходя из нормальных (обычно необходимых) объемов использования производственных ресурсов в условиях нормальной загрузки мощностей. Плановые затраты подлежат пересмотру при изменении производственных условий. Все сверхнормативные расходы немедленно списываются на убытки периода.

Разница между плановыми и фактическими затратами на производство учитывается в качестве отклонений в периоде признания выручки от продажи (п. 27, подп. «а» п. 43 ФСБУ 5/2019) и также списывается на расходы периода.

Продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства, а также товары, торгуемые на организованных торгах, допускается оценивать при признании по справедливой стоимости (п. 19 ФСБУ 5).

На отчетную дату эти запасы также оцениваются по справедливой стоимости, сумма переоценки отражается как доход или расход.

Товары розничной торговли допускается оценивать по продажной стоимости с отдельным учетом наценок. Величина наценок подлежит регулярному пересмотру в соответствии с текущими условиями закупки и продажи товаров.

При этом, как и раньше, допускается включать в состав коммерческих расходов затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу.

Этой ситуации изменения не коснулись. При отпуске запасов в производство, отгрузке покупателю товара или готового продукта, а также при списании запасов себестоимость рассчитывается одним из прежних способов:

• по себестоимости единицы товара;
• по средней себестоимости, рассчитанной за месяц, неделю, день, иной период, или по мере поступлений новых партий запасов;
• методом ФИФО.

Если у организации есть уверенность в том, что запасы в будущем не принесут экономические выгоды, то их стоимость сразу же списывается на расходы периода (п. 41 ФСБУ 5/2019).

ФСБУ 5 вводит новое понятие – чистую стоимость продажи. Это предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществлению продажи.

Чистая стоимость запасов, отличных от готовой продукции и товаров, является расчетной величиной. Она определяется как доля предполагаемой цены, по которой организация может продать готовую продукцию, работы, услуги, в производстве которых используются указанные запасы. Доля должна соответствовать вкладу данного запаса в готовую продукцию, например, может применяться расчет на пропорциональной основе или метод функционально-стоимостного анализа.

Положительная разница между фактической себестоимостью запасов над их чистой стоимостью продажи считается обесценением запасов. В случае обесценения запасов организация создает резерв под обесценение в размере превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи. В случае если чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение, повышается, балансовая стоимость таких запасов увеличивается до их чистой стоимости продажи путем восстановления ранее созданного резерва (но не выше их фактической себестоимости).

Обесценение запасов, признанное в отчетном периоде, включается в расходы периода (п. 31 ФСБУ 5). Конкретную статью Отчета о финансовых результатах, по которой отражается обесценение, организация выбирает сама и закрепляет свой выбор в учётной политике. Это может быть как себестоимость продаж, так и прочие расходы.

Организации, применяющие упрощенные методы учета, могут оценивать запасы только по фактической себестоимости без признания обесценения.

Указанные выше изменения являются серьезным шагом к повышению достоверности данных бухгалтерской отчетности РСБУ, соответственно, она становится все более надежным источником информации для управленческих и инвестиционных решений.