Напишите нам
Поиск сопоставимых компаний для целей трансфертного ценообразования (benchmarking)
При наличии контролируемых сделок перед компанией встает необходимость обоснования используемых цен в закупке или продаже товаров, услуг, работ и т. д. Для получения доказательств рыночного уровня цены каждую исследуемую сделку нужно сравнить с сопоставимыми сделками, которые совершаются в схожих коммерческих и/или финансовых условиях, или сопоставимыми компаниями.
Формально данные бухгалтерской (финансовой) отчетности независимых сопоставимых организаций могут использоваться в следующих методах:
На практике же в подавляющем большинстве случаев ввиду особенностей российского законодательства и стандартов форм отчетности применяется метод сопоставимой рентабельности и, соответственно, осуществляется проведение бенчмарка (так на слэнге консультантов называется анализ сопоставимых компаний и расчет интервала рентабельности по данным их отчетности).
В двух других методах данные бухгалтерской (финансовой) отчетности сопоставимых компаний, на основании которых осуществляется расчет интервала рентабельности, должны быть приведены в сопоставимый вид, обеспечивающий несущественность влияния отклонений в порядке учета расходов на показатели рентабельности и интервал рентабельности. Однако, российское законодательство о бухгалтерском учете допускает различный подход к учету одних и тех же расходов, а общедоступные источники, не содержат информации о порядке учета расходов и их распределении между строками отчета о финансовых результатах, что делает невозможным приведение в сопоставимый вид бухгалтерской отчетности сопоставимых организаций и бухгалтерской отчетности налогоплательщика.
Согласно п. 5 ст. 105.8 НК РФ для формирования выборки сопоставимых компаний необходимо учитывать ряд критериев, который, в частности включает:
В отношении отобранных по данным формальным признакам компаний для проведения анализа показателей рентабельности следует произвести более подробный ручной анализ описания их деятельности, содержащегося в общедоступных источниках информации в сети Интернет (например, сайт компаний), чтобы установить соответствие кодов ОКВЭД, заявленных выбранными компаниями в отчетности, фактической деятельности, осуществляемой этими компаниями.
Минфин отмечает, что выбор сопоставимых организаций осуществляется с учетом их отраслевой специфики и соответствующих видов деятельности, осуществляемых ими в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки (Письмо Минфина России от 09.11.2020 N 03−12−11/1/97 146).
В судебной практике также рассматривается порядок проведения бенчмарков для поиска сопоставимых компаний.
Качество проведения бенчмарка: детальность проверки реквизитов компаний на сайте, признаков наличия дополнительной или иной деятельности, признаков вхождения в холдинги и группы компаний — существенно влияет на границы интервала рентабельности, необходимость корректировок в цены контролируемых сделок. Кроме того, детально проработанный бенчмарк снижает налоговые риски компании по контролируемым сделкам, такой анализ ФНС будет сложнее оспорить.
Формально данные бухгалтерской (финансовой) отчетности независимых сопоставимых организаций могут использоваться в следующих методах:
- Метод цены последующей реализации;
- Затратный метод;
- Метод сопоставимой рентабельности.
На практике же в подавляющем большинстве случаев ввиду особенностей российского законодательства и стандартов форм отчетности применяется метод сопоставимой рентабельности и, соответственно, осуществляется проведение бенчмарка (так на слэнге консультантов называется анализ сопоставимых компаний и расчет интервала рентабельности по данным их отчетности).
В двух других методах данные бухгалтерской (финансовой) отчетности сопоставимых компаний, на основании которых осуществляется расчет интервала рентабельности, должны быть приведены в сопоставимый вид, обеспечивающий несущественность влияния отклонений в порядке учета расходов на показатели рентабельности и интервал рентабельности. Однако, российское законодательство о бухгалтерском учете допускает различный подход к учету одних и тех же расходов, а общедоступные источники, не содержат информации о порядке учета расходов и их распределении между строками отчета о финансовых результатах, что делает невозможным приведение в сопоставимый вид бухгалтерской отчетности сопоставимых организаций и бухгалтерской отчетности налогоплательщика.
Согласно п. 5 ст. 105.8 НК РФ для формирования выборки сопоставимых компаний необходимо учитывать ряд критериев, который, в частности включает:
- критерий сопоставимости вида экономической деятельности: деятельность и функции отобранных компаний должны быть сопоставимы с деятельностью и функциями анализируемой компании. Сопоставимость экономической деятельности должна определяться с учетом Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД), международных или иных классификаторов;
- критерий положительной величины чистых активов: величина чистых активов отобранных компаний не должна быть отрицательной на конец последнего года анализируемого периода;
- критерий отсутствия постоянных убытков: отобранные компании не должны иметь убытков более чем в одном году в течение анализируемого периода;
- критерий независимости: доля прямого/косвенного участия отобранных компаний в капитале других компаний не должна превышать 25%, в то же время отобранные компании не должны иметь в качестве участника юридическое лицо, прямо/косвенно владеющее более чем 25% уставного капитала этих компаний (если в результате применения указанного критерия осталось менее четырех организаций, рассматриваемые критерии доли участия могут быть повышены с 25% до 50%).
В отношении отобранных по данным формальным признакам компаний для проведения анализа показателей рентабельности следует произвести более подробный ручной анализ описания их деятельности, содержащегося в общедоступных источниках информации в сети Интернет (например, сайт компаний), чтобы установить соответствие кодов ОКВЭД, заявленных выбранными компаниями в отчетности, фактической деятельности, осуществляемой этими компаниями.
Минфин отмечает, что выбор сопоставимых организаций осуществляется с учетом их отраслевой специфики и соответствующих видов деятельности, осуществляемых ими в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки (Письмо Минфина России от 09.11.2020 N 03−12−11/1/97 146).
В судебной практике также рассматривается порядок проведения бенчмарков для поиска сопоставимых компаний.
Качество проведения бенчмарка: детальность проверки реквизитов компаний на сайте, признаков наличия дополнительной или иной деятельности, признаков вхождения в холдинги и группы компаний — существенно влияет на границы интервала рентабельности, необходимость корректировок в цены контролируемых сделок. Кроме того, детально проработанный бенчмарк снижает налоговые риски компании по контролируемым сделкам, такой анализ ФНС будет сложнее оспорить.
В отличие от консультантов, заказчики ТЦО услуг уделяют мало внимания проверке результатов бенчмарка, хотя это один из самых существенных аспектов проведенной работы. Закажите ТЦО услуги комплексом или отдельно бенчмарк анализ у специалистов СберРешений.
Например, в деле ПАО «Уралкалий»[1] суд опроверг возможность применения метода сопоставимой рентабельности в рамках рассматриваемых контролируемых сделок, но при этом уделил достаточно внимания оценке интервалов рентабельности, построенных налогоплательщиком в рамках выбранного метода. Большинство компаний, которые были представлены налогоплательщиком, как сопоставимые, были признаны судом несопоставимыми из-за различий в видах деятельности, иногда даже на уровне кода вида деятельности.
Суд также указал на факторы, влияющие на независимость:
Кроме того, суд отметил, что в базе данных по выбранным компаниям нет сведений о размере акционерного капитала, что не позволяет проверить соблюдение критерия положительных чистых активов.
Можно предположить, что налогоплательщиком (или его консультантами) в данном деле были допущены следующие ошибки при составлении выборки:
В рамках дела ТД РИФ[2] налоговые органы искали сопоставимые компании при применении затратного метода. При ручном отборе налоговыми органами были в том числе применены следующие критерии:
· Исключались компании, у которых отсутствовала финансовая информация хотя бы в одном периоде из трех анализируемых без обоснования причин такого исключения;
· В выборку включались только компании, осуществляющие деятельность в одном субъекте РФ, при этом не было представлено обоснование влияния деятельности в других регионах на уровень рентабельности;
· Компании с выручкой менее 100 млн руб. исключались из выборки без обоснования такого критерия. В то время как в соответствии с приказом Минфина Р Ф малыми считаются предприятия с выручкой менее 120 млн руб. за календарный год.
Суд, в свою очередь, согласился с методикой налогового органа и не оспаривал данные критерии.
При проведении бенчмарка и, соответственно, подборе сопоставимых компаний и сделок, необходимо уделять особое внимание выборке компаний, чья рентабельность будет использоваться в качестве индикатора рыночного уровня (в частности, для метода сопоставимой рентабельности). Например, поиск в базах данных по заданным критериям должен обязательно дополняться «ручной» проверкой критериев независимости, а также признаков сопоставимости по активам, функциям и особенно видам деятельности. К сожалению, анализ этих факторов при помощи популярных программных решений и баз данных практически невозможен без более дорогостоящей и тщательной ручной проверке квалифицированными специалистами. Такой подход позволит обезопасить себя при возможных претензиях налоговых органов в отношении цен в рамках контролируемых сделок.
[1] Определение Верховного Суда Р Ф от 25.11.2019 по делу N А40−29 025/2017
[2] Определение Верховного Суда Р Ф от 19.12.2019 по делу N А40−241 026/2018
Суд также указал на факторы, влияющие на независимость:
- наличие дочерних компаний без информации о доле владения;
- общий юридический адрес;
- участие одних и тех же физических лиц в нескольких компаниях.
Кроме того, суд отметил, что в базе данных по выбранным компаниям нет сведений о размере акционерного капитала, что не позволяет проверить соблюдение критерия положительных чистых активов.
Можно предположить, что налогоплательщиком (или его консультантами) в данном деле были допущены следующие ошибки при составлении выборки:
- игнорирование факторов независимости;
- несовпадения видов деятельности;
- отсутствие информации по величине акционерного капитала (чистых активов);
- наличия иных активов и функций, препятствующих сопоставимости.
В рамках дела ТД РИФ[2] налоговые органы искали сопоставимые компании при применении затратного метода. При ручном отборе налоговыми органами были в том числе применены следующие критерии:
· Исключались компании, у которых отсутствовала финансовая информация хотя бы в одном периоде из трех анализируемых без обоснования причин такого исключения;
· В выборку включались только компании, осуществляющие деятельность в одном субъекте РФ, при этом не было представлено обоснование влияния деятельности в других регионах на уровень рентабельности;
· Компании с выручкой менее 100 млн руб. исключались из выборки без обоснования такого критерия. В то время как в соответствии с приказом Минфина Р Ф малыми считаются предприятия с выручкой менее 120 млн руб. за календарный год.
Суд, в свою очередь, согласился с методикой налогового органа и не оспаривал данные критерии.
При проведении бенчмарка и, соответственно, подборе сопоставимых компаний и сделок, необходимо уделять особое внимание выборке компаний, чья рентабельность будет использоваться в качестве индикатора рыночного уровня (в частности, для метода сопоставимой рентабельности). Например, поиск в базах данных по заданным критериям должен обязательно дополняться «ручной» проверкой критериев независимости, а также признаков сопоставимости по активам, функциям и особенно видам деятельности. К сожалению, анализ этих факторов при помощи популярных программных решений и баз данных практически невозможен без более дорогостоящей и тщательной ручной проверке квалифицированными специалистами. Такой подход позволит обезопасить себя при возможных претензиях налоговых органов в отношении цен в рамках контролируемых сделок.
[1] Определение Верховного Суда Р Ф от 25.11.2019 по делу N А40−29 025/2017
[2] Определение Верховного Суда Р Ф от 19.12.2019 по делу N А40−241 026/2018